Non rappresenta negozio elusivo l’operazione di scissione con la quale una holding, partecipata (a vario titolo) da diverse persone fisiche e che, a sua volta, detiene partecipazioni in due società, viene scissa interamente a favore delle due società che essa partecipata. Ciò in quanto, al di là della specifica configurazione della fattispecie concreta, l’operazione di scissione non comporta il conseguimento di alcun vantaggio fiscale indebito, risultando atto fisiologico alla riorganizzazione delle attività facenti capo ai soggetti che, a vario titolo, partecipano la società scissa – nel caso in esame, anche in vista del futuro inevitabile passaggio generazionale.

Commento

L’operazione oggetto della risposta a interpello n. 155 del 5 marzo 2021 riguarda la scissione di una Srl (“Alfa”), le cui partecipazioni sono detenute, sia a titolo di usufrutto che di nuda e piena proprietà, da parte di 6 persone fisiche (genitori e 4 figli). La Srl, holding di partecipazioni, a sua volta detiene titoli partecipativi di controllo, in diversa misura, in due Spa (“Beta” e “Gamma”), risultando inoltre proprietaria di alcuni immobili, strumentali per natura, locati alle suddette società partecipate (che risultano operative). Per quanto riguarda le due entità partecipate da Alfa viene puntualizzato che – prima della scissione – nessun socio di quest’ultima risulta anche socio di Beta o Gamma, le quali sono invece partecipate, oltre che dalla scindenda, da taluni soci di minoranza persone fisiche. La scissione di cui all’istanza di interpello si configura come “totale”, avendo per oggetto l’intero patrimonio della scissa. Patrimonio che verrà infatti attribuito, interamente, alle società beneficiarie. L’operazione di scissione risulta inoltre (parzialmente) “asimmetrica”, posto che, a seguito del perfezionamento dell’operazione, a taluni soci della società non verrebbe attribuita alcuna partecipazione nella beneficiaria Beta, bensì una corrispondente e proporzionale maggiore partecipazione – in termini di valori economici – al capitale dell’altra beneficiaria Gamma, e viceversa. Nello specifico, ad una socia verrebbero attribuite esclusivamente azioni della società beneficiaria Gamma, mentre ad altra socia verrebbero attribuite esclusivamente azioni della società beneficiaria Beta; per tutti gli altri soci (e usufruttuari) di Alfa, invece, l’attribuzione delle azioni delle beneficiarie (ovvero dei diritti di usufrutto sulle stesse) per effetto del perfezionamento della prospettata operazione di scissione seguirebbe un criterio di proporzionalità. Inoltre, la scissione risulta altresì “inversa”, in quanto avente per oggetto anche le partecipazioni detenute dalla scissa nelle società beneficiarie che, sino all’efficacia giuridica della prospettata operazione di scissione, risultano da questa controllate, ai sensi dell’articolo 2359, comma 1, n. 1) del codice civile. Per quanto riguarda le “posizioni soggettive” – perdite fiscali, eccedenze di interessi passivi temporaneamente indeducibili ai sensi dell’articolo 96 del Tuir ed eccedenze di ACE non ancora dedotte nella determinazione del reddito imponibile – di Alfa e/o delle società beneficiarie, eventualmente riportabili dalle predette società alla data di efficacia giuridica della scissione, si riporta come le stesse verranno attribuite alle beneficiarie della scissione solo qualora siano verificate le condizioni richieste dalla disciplina antielusiva specifica prevista dall’articolo 172, comma 7, del Tuir (richiamato dall’articolo 173, comma 10, del Tuir), salva la facoltà di presentare apposita istanza di interpello disapplicativo. Viene poi precisato che nessuna delle società beneficiarie fruisce o potrà fruire, in esito all’operazione, di regimi di tassazione agevolati ai fini dell’Ires, dell’Irap ovvero dell’Iva e che non sussistono i presupposti, in capo alle società beneficiarie, per la rettifica della detrazione Iva di cui all’articolo 19-bis2 del Dpr 633/1972, in quanto: – le beneficiarie (Beta e Gamma) non scontano limitazioni alla detrazione dell’Iva; – la scindenda (Alfa) non possiede immobili o altri beni strumentali ammortizzabili, per i quali l’Iva sia stata detratta solo parzialmente, che confluirebbero nel patrimonio delle società beneficiarie per effetto della prospettata scissione durante il c.d. “periodo di osservazione” di cui alla menzionata norma del Dpr 633/1972. Inoltre, con riferimento ai soci/usufruttuari di Alfa, viene riferito che nessuna delle persone fisiche ha provveduto a rivalutare le partecipazioni detenute nella stessa società Alfa né – ad oggi – ha ipotizzato di procedere in tal senso in futuro. Quanto detto vale anche in relazione a Beta e Gamma, le quali non intendono nemmeno optare per la disciplina di cui all’articolo 173, comma 15-bis, del Tuir, né per quella prevista dal Dl 185/2008, al fine di dare riconoscimento fiscale agli eventuali disavanzi da annullamento iscritti per effetto dell’operazione, riservandosi tuttavia le due beneficiarie di valutare, a decorrere dal periodo di imposta 2021, se aderire o meno a eventuali leggi di rivalutazione delle partecipazioni, con rilevanza ai fini fiscali, che possano essere introdotte nel nostro ordinamento tributario successivamente alla data di approvazione del progetto di scissione. In merito alle ragioni sottostanti alla prospettata riorganizzazione, viene riportato che, con la medesima, si intende attribuire alle società beneficiarie, tra gli altri, gli immobili strumentali già loro concessi in locazione e le attrezzature di cui già fanno uso, risolvendo così una dicotomia imprenditorialmente non più efficiente, creando altresì i presupposti affinché i componenti di seconda generazione della famiglia possano proseguire il proprio impegno imprenditoriale e comunque mantenere la propria presenza nelle sole aziende di relativo interesse. Alla luce di tutto quanto rappresentato, e di ulteriori dettagli sulla fattispecie oggetti dell’istanza, viene richiesto il parere dell’Amministrazione finanziaria in merito alla presenza, nel caso concreto, di profili di abuso del diritto ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 212/2000, con riferimento a diversi comparti impositivi (imposte sui redditi, Iva, obblighi dei sostituti di imposta e imposte indirette gravanti sui trasferimenti di aziende e di singoli beni – imposta di registro, imposte ipotecaria e catastale). Quesito, quello relativo alla possibile elusività della scissione in esame, rispetto al quale l’Agenzia delle Entrate si esprime “positivamente”, in linea con la ricostruzione per cui detta operazione di scissione non costituisce un’operazione abusiva ex articolo 10-bis in precedenza richiamato, non consentendo la realizzazione di alcun vantaggio fiscale indebito. In primis, con riferimento al comparto delle imposte dirette, le Entrate correttamente osservano che, in linea di principio, l’operazione di scissione è fiscalmente neutrale ai sensi dell’articolo 173 del Tuir, ed il passaggio del patrimonio della società scissa a una o più società beneficiarie – le quali, come accade nel presente caso, non usufruiscano di un sistema di tassazione agevolato – non determina la fuoriuscita degli elementi trasferiti dal regime ordinario d’impresa. Ed infatti, i plusvalori relativi ai componenti patrimoniali trasferiti dalla scissa alle società beneficiarie, mantenuti provvisoriamente latenti con l’operazione in argomento, concorreranno alla formazione del reddito secondo le ordinarie regole impositive vigenti nel momento in cui i beni fuoriusciranno dalla cerchia dei beni relativi all’impresa, in particolare: – venendo ceduti a titolo oneroso; – divenendo oggetto di risarcimento (anche in forma assicurativa) per la loro perdita o danneggiamento; – venendo assegnati ai soci, ovvero destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa. Pertanto, sulla base di quanto dichiarato nell’istanza di interpello (e nella documentazione integrativa), l’Agenzia delle Entrate ritiene che l’operazione di scissione totale non proporzionale in esame non comporti il conseguimento di alcun vantaggio fiscale indebito, risultando atto fisiologico alla riorganizzazione delle attività facenti capo alla famiglia dei soggetti che, a vario titolo, partecipano la società scindenda. Quanto detto, anche in vista del futuro inevitabile passaggio generazionale. Riportano altresì le Entrate che tale soluzione presuppone, tuttavia, che l’operazione di scissione sia effettuata nel rispetto delle prescrizioni normative contenute nell’articolo 173 del Tuir (anche in relazione al rinvio ivi contenuto ai commi 5 e 6 del precedente articolo 172) e delle ulteriori disposizioni contenute nel Tuir destinate a disciplinare la fiscalità dei soci. Passando al comparto delle imposte indirette, secondo l’Agenzia la presente operazione di scissione non consente di conseguire un vantaggio fiscale indebito per le medesime ragioni esposte ai fini delle imposte sui redditi, facendo comunque presente che: – ai fini dell’Iva, all’operazione di scissione si applicano l’articolo 2, comma 3, lettera f) del Dpr 633/1972 e l’articolo 19-bis2, comma 7, del medesimo decreto, il quale prevede che le società beneficiarie della scissione effettuino la rettifica della detrazione Iva qualora sussistano i presupposti richiamati dai commi precedenti dello stesso articolo 19-bis2. Presupposti per la rettifica per i quali, nel caso di specie, è stata riportata l’insussistenza; – ai fini dell’imposta di registro, le operazioni di scissione societaria, così come quella oggetto d’esame, sono sottoposte a registrazione, ex articolo 4, comma 1, lettera b) della Tariffa, parte prima, allegata al Dpr 131/1986, con applicazione dell’imposta nella misura fissa di euro 200; – ai fini delle imposte ipotecarie e catastali si ritengono applicabili l’articolo 4 della Tariffa, allegata al Dlgs 347/1990 e l’articolo 10, comma 2, dello stesso decreto legislativo, in base ai quali sono soggetti ad imposta nella misura fissa di 200 euro “gli atti di fusione o di scissione di società di qualunque tipo”. In conclusione, visto quanto statuito dall’Agenzia delle Entrate in merito ai diversi comparti impositivi, non pare potersi in alcun modo criticare le argomentazioni dell’autorità fiscale: nel caso in esame, infatti, il “fisiologico” utilizzo della scissione non risulta di certo in grado di dar luogo ad effetti elusivi di sorta. Quanto detto valendo “in generale” per tale tipo di operazione, fatta salva (eventualmente) l’esistenza di ulteriori caratterizzazioni a livello negoziale – comunque mancanti nell’ipotesi di cui alla risposta a interpello n. 155/2021, fattispecie nella quale non pare vi siano elementi in grado di destare perplessità alcuna con riferimento all’abuso del diritto. D’altro canto, come già rilevato in merito a recenti documenti di prassi sempre in tema di scissione (cfr. risposte a interpello n. 553/2020 e 421/2020), non può che rilevarsi come risulta – se non altro – opinabile il ricorso all’interpello antiabuso, da parte degli operatori, relativamente a casistiche che non si avvicinano nemmeno astrattamente ad ipotesi elusive. Sussistono infatti già abbondanti precedenti della prassi amministrativa in merito a fattispecie di scissione – sia relativamente a operazioni isolatamente considerate (risposte a interpello n. 553/2020, n. 421/2020, n. 98/2020, n. 343/2019, n. 106/2019, n. 87/2019, n. 53/2019), sia nell’ambito di negozi di maggiore complessità, nei quali tale operazione veniva posta in essere (risposte n. 248/2020, n. 72/2020, n. 537/2019, n. 148/2019, n. 89/2019, n. 13/2019) – precedenti nei quali il responso dell’Amministrazione finanziaria è sempre risultato in linea con la non elusività della scissione posta in essere. Circostanza, quest’ultima, che non può che far ritenere come non vi siano “reali” necessità di richiedere ulteriormente il parere delle Entrate rispetto a situazioni per le quali è senz’altro assodata la perfetta regolarità – intesa come non abusività – della condotta del contribuente.

Francesco Paolo
Fabbri Stefano Zanardi